2015年度全国会计专业技术资格考试
高级会计资格
高级会计实务模拟试卷
（本试题共九道案例分析题。第一题至第七题为必答题；第八题、第九题为选答题，考生应选其中一题作答）

答题要求：
（1）使用黑色字迹签字笔填写试题本上右上角姓名、准考证号；
（2）使用0.5-0.7毫米的黑色字迹签字笔在答题卡中指定答题区域内作答，否则按无效答题处理；
（3）计算出现小数的，保留两位小数；
（4）字迹工整、清楚。
案例分析题一（本题15分）
甲公司为一家以生产和销售汽车为主业的上市公司。根据财政部、证监会、审计署、银监会和保监会等五部委发布的《企业内部控制基本规范》及相关内部控制规范体系的要求，甲公司从2014年起，从内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通及内部监督五个方面全面启动内部控制体系的建设。2014年有关工作要点如下：
（1）关于内部环境。经理层对内部控制的建立健全和有效实施负责；建立规范的公司治理结构和议事规则，明确董事会在决策、执行、监督等方面的职责权限；将专业胜任能力作为选拔和招聘员工的唯一重要标准，切实加强员工的培训和继续教育，不断提升员工素质；加强企业文化建设，培育积极向上的价值观和社会责任感，树立现代的管理理念，强化风险意识和法制观念。
（2）关于风险评估。在公司内部成立专门的风险评估机构，围绕内部控制目标，对内部环境、业务流程等进行全面评估，针对企业的内外部风险，采用定性的方法，根据风险发生的可能性及其影响程度，对识别的风险进行分析和排序。针对物流方面的短板，甲公司确定了风险降低的应对策略，对其物流业务中的部分专项业务分包给一些专业的物流公司，将风险降低到可承受范围之内。
（3）关于控制活动。根据风险评估的结果，从以下几个方面强化控制措施：一是业务经办人员与会计记录人员由不同的员工担任，互相牵制，降低可能发生的舞弊行为；二是定期对仓库中的实物资产进行盘点，将盘点结果与会计记录比较，发现的损失、浪费等现象，查明原因，追究相关人员的责任；三是建立重大风险预警机制，明确风险预警标准，对于可能发生的重大风险事件，制订应急预案，规范处理程序。
（4）关于信息与沟通。完善信息沟通制度，及时收集传递与内部控制相关的各种信息，确保信息在企业内部各管理层级、责任单位与业务环节之间进行有效的沟通和反馈。同时为了提高控制的效率，在建立的管理信息系统和业务信息系统的基础上，利用信息技术对信息进行集成和共享。
（5）关于内部监督。公司董事会授权内部审计部门开展内部控制的监督检查，内部审计部门在监督过程中只侧重于日常监督，对于日常监督情况形成书面报告；针对发现的内部控制缺陷，督促及时加以改进；董事会下设的审计委员会负责监督内部审计部门的工作，核查内部审计的有效性。
要求：
根据《企业内部控制基本规范》及其配套指引等有关规定的要求，逐项分析资料（1）至（5）是否存在不当之处，若存在不当之处，请说明理由。
【分析与解释】
1.资料（1）经理层对内部控制的建立健全和有效实施负责存在不当之处。（0.5分）
理由：董事会对内部控制的建立健全和有效实施负责。（0.5分）
将专业胜任能力作为选拔和招聘员工的唯一重要标准存在不当之处。（0.5分）
理由：企业应当将职业道德修养和专业胜任能力作为选拔和聘用员工的重要标准。（0.5分）
2.资料（2）针对企业的内外部风险，采用定性的方法存在不当之处。（0.5分）
理由：企业应当采用定性与定量相结合的方法，按照风险发生的可能性及影响程度等，对识别的风险进行分析和排序，确定关注重点和优先控制的风险。（1分）
针对物流方面的短板，甲公司确定了风险降低的应对策略存在不当之处。（0.5分）
理由：甲公司将其物流业务中的部分专项业务分包给一些专业的物流公司，属于业务分包，采取的是风险分担的应对措施。（1分）
3.资料（3）不存在不当之处。（2分）
4.资料（4）存在不当之处。（1分）
理由：信息与沟通是企业及时、准确地收集、传递与内部控制相关的信息，确保信息在企业内部、企业与外部之间进行有效沟通。企业应当建立信息沟通制度，将内部控制相关信息在企业内部各管理级次、责任单位、业务环节之间，以及企业与外部投资者、债权人、客户、供应商、中介机构和监管部门等有关方面之间，进行沟通和反馈。（3分）
5.资料（5）内部审计部门在监督过程中只侧重于日常监督存在不当之处。（1分）
理由：内部监督包括日常监督和专项监督，专项监督应当与日常监督有机结合，日常监督是专项监督的基础，专项监督是日常监督的补充，如果发现某项专项监督需要经常性地进行，企业有必要将其纳入日常监督之中。（3分）
案例分析题二（本题15分）
某公司适用的所得税税率为25%，2013年有关资料如下：
资产负债表
2013年12月31日　　　　　　　　　单位：万元
资 产 金额 占销售收入%
现 金 200 2%
应收账款 2 800 28%
存 货 3 000 30%
非流动资产 4 000 
资产合计 10 000 
负债及权益  
应付费用 500 5%
应付账款 1 300 13%
短期借款 1 200 
公司债券 1 500 
股本（每股面值2元） 1 000 
资本公积 2 000 
留存收益 2 500 
负债及权益 10 000 
为了使销售收入提高20%，2014年需要增加非流动资产投资100万元。2014年如果不从外部增加负债，则利息费用为180万元。2013年的销售收入为10000万元，收益留存为200万元，预计2014年的收益留存为340万元。2014年若从外部追加资金，有两个方案可供选择：
A：以每股市价5.5元发行普通股股票，发行费用为每股0.5元；
B：按照120.1元的价格发行票面利率为12%的债券，每年付息一次，到期一次还本，每张面值100元，每张债券的发行费用为0.1元。
要求：
1.按销售百分比法，预测2014年需从外部追加的资金；
2.计算A方案中发行的普通股股数；
3.计算B方案发行债券每年支付的利息以及资本成本；
4.计算A、B两个方案的每股利润无差别点；
5.若预计2014年可以实现的息税前利润为1 300万元，确定公司应选用的筹资方案。
【分析与解释】
1.2014年度资产需要量＝预计流动资产总额＋预计非流动资产总额＝10 000×（1＋20%）×（2%＋28%＋30%）＋4 000＋100＝7 200＋4 000=11 300（万元）（1分）
2014年度的负债融资量＝10 000×（1＋20%）×（5%＋13%）＋1 200＋1 500＝4 860（万元）　（1分）
从外部追加的资金＝11 300－4 860－（1 000＋2 000＋2 500＋340）＝600（万元）（1分）
2.A方案中发行的普通股股数＝600/（5.5－0.5）＝120（万股）（3分）
3.B方案中发行的债券数量＝600/（120.1－0.1）＝5（万张）（1分）
每年支付的利息＝5×100×12%＝60（万元）（1分）
债券资本成本＝60×（1－25%）/[5×（120.1－0.1）]×100%＝7.5%（1分）
或100×12%×（1-25%）/（120.1-0.1）=7.5%（1分）
4.2013年末的股数＝1000/2＝500（万股）（1分）
每股利润无差别点的EBIT＝[（500＋120）×（180＋60）－500×180]/120＝490（万元）（2分）
或者可以通过列式解方程计算，即：
（EBIT－180）×（1－25%）/（500＋120）＝[EBIT－（180＋60）]×（1－25%）/500
解得：EBIT＝490（万元）
5.因为预计EBIT（1300万元）大于每股利润无差别点的EBIT（490万元），所以公司应选用的筹资方案为B方案，即发行债券筹资。（3分）

案例分析题三（本题10分）
A股份有限公司是专业生产汽车美容产品的公司。针对现在家庭轿车越来越多的情况，公司市场分析人员认为，顾客到专门的洗车店洗车受到时间、经济方面的限制，市场对简便易用的洗车用具需求非常大。因此，决定生产可以借用汽车电池作为动力的电动洗车器。经过市场调查，具有竞争力的销售价格为500元，公司计划采用目标成本法确定产品的目标成本并实行目标成本管理。
A股份有限公司资本结构为：公开发行的长期债券1000万元，普通股1200万元，留存收益800万元。其他有关信息如下：
（1）留存收益资本成本为9%，长期债券的资本成本为5%；
（2）该股票的β系数为0.65；
（3）国库券的利率为5%，市场风险溢价为8%；
（4）公司所得税税率为25%；
（5）由于股东比债权人承担更大的风险，所以要求的风险溢价为5%。
假如，A公司盈余公积提取比例为净利润的20%，今年预计新增未分配利润100万元，支付给投资者的股利为400万元，A公司每年支付给投资者的股利占净利润的百分比是固定的，所得税税率为25%。
要求：
1.按照资本资产定价模型计算普通股成本并计算公司的加权平均资本成本。
2.计算本款电动洗车器的目标成本（假设要求的销售利润率等于加权平均资本成本）。
3.简述目标成本管理的核心程序与实施原则。
4.按照上加法计算A公司的目标利润；
5.判断A公司采用的股利分配战略的类型。
【分析与解释】
1.普通股成本＝5%＋0.65×8%＝10.2%（0.5分）
资本总额＝1000＋1200＋800＝3000（万元）（0.5分）
加权平均资本成本＝1000/3000×5%＋1200/3000×10.2%＋800/3000×9%＝8.15% （1分）
2.必要利润率＝加权平均资本成本＝8.15%（0.5分）
目标成本＝500－500×8.15%＝459.25（元）（0.5分）
3.目标成本管理的核心程序主要包括以下部分：
①在市场调查、产品特性分析的基础上，确定目标成本。（0.5分）
②组建跨职能团队并运用价值工程法（或价值分析法）等，将目标成本嵌入产品设计、工程、外购材料等的过程控制之中，以使产品设计等符合目标成本要求。（0.5分）
③将设计完的产品生产方案投入生产制造环节，并通过制造环节的“持续改善策略”，进一步降低产品制造成本。（0.5分）
企业实施目标成本管理时大体遵循以下六项基本原则：
①价格引导的成本管理。②关注顾客。③关注产品与流程设计。④跨职能合作。⑤生命周期成本削减。⑥价值链参与。（3分）
4.净利润＝（400＋100）/（1－20%）＝625（万元）（0.5分）
目标利润＝净利润/（1－所得税税率）＝625/（1－25%）＝833.33（万元）（0.5分）
5.A公司采用的是固定股利支付率战略。（0.5分）
理由：每年支付给投资者的股利占净利润的百分比是固定的。（1分）
案例分析题四（本题10分）
A股份有限公司(以下简称A公司)是从事化工产品生产经营的大型上市企业。2013年净资产收益率为25%。2014年9月，为了取得原材料供应的主动权，A公司董事会决定收购其主要原材料供应商B股份有限公司(以下简 称B公司)的全部股权，并聘请某证券公司作为并购顾问。有关资料如下：
1.并购及融资预案
(1)并购计划
B公司全部股份2亿股均为流通股。A公司预计在2015年一季度以平均每股48元的价格收购B公司全部股份，另支付律师费、顾问费等并购费用2亿元，B公司被并购后将成为A公司的全资子公司。A公司预计2015年需要再投资20亿元对其设备进行改造，2017年底完成。
(2)融资计划
A公司并购及并购后所需投资总额为20亿元，有乙、丙两个融资方案：
乙方案：按照每股50元价格配发普通股0.4亿股，筹集20亿元。
丙方案：按照面值发行3年期可转换公司债券20亿元(共200万张，每张面值1 000元)，票面利率为2.5％，每年年末付息。预计在2018年初按照每张债券转换为20股的比例全部转换为A公司的普通股。
2.其它相关资料
(1) B公司2013年年初净资产为58亿元，2013年年末净资产为62亿元。B公司2013年净资产收益率与A公司相同。B公司所在行业比较合理的市盈率指标为6。经评估确认，A公司并购B公司后的公司总价值将达406亿元。并购B公司前，A公司价值为300亿元，发行在外的普通股股数为6亿股。
(2)A公司并购B公司后各年相关财务指标预测值如下表：
相关指标 改造前 乙方案 丙方案 改造后 乙方案 丙方案
净利润（亿元）  3.52 3.00  6.40 6.08
资产负债率%  50% 55%  50% 55%
利息倍数  5 8  6 10
注：资产负债率指标为年末数。
(3)贷款银行要求A公司并购B公司后，A公司必须满足资产负债率≤60％、利息倍数≥6.5的条件。
(4)在A公司特别股东大会上，绝大多数股东支持并购B公司，但要求管理层从财务分析角度对并购的合理性进行论证，确保并购后A公司每股收益不低于0.50元。
要求：
1.运用市盈率法计算B公司的价值。
2.计算A公司并购B公司的并购净收益，并从财务角度分析该项并购的可行性。
3.计算A公司并购B公司后的下列每股收益指标：
(1)乙、丙两个融资方案在改造完成前(2015～2017年)各年的每股收益(元)；
(2)乙、丙两个融资方案在改造完成后(2018年及以后)的每股收益(元)。
4.分析乙、丙两个融资方案对贷款银行和股东条件的满足程度，并指明贷款银行和股东均可接受的融资方案。
【分析与解释】
平均净资产为：（58＋62）÷2＝60（亿元）（0.5分）
净利润＝60×25%＝15（亿元）（0.5分）
1. 运用市盈率法计算的B公司的价值为：15×6＝90（亿元）（2分）
2. A公司并购B公司，并购净收益＝406-(300＋90)-(96-90)-2 ＝8（亿元）（1分）
A公司应进行此次并购。理由：因为并购净收益大于零。（1分）
3.（1）改造完成前各年（2015～2017年）的每股收益
乙方案：3.52÷(6+0.4) ＝0.55（元）（0.5分）
丙方案：3.00÷6＝0.50（元）（0.5分）
（2）改造完成后各年（2018年及以后）的每股收益
乙方案：6.4÷(6+0.4) ＝1.00（元）（0.5分）
丙方案：6.08÷(6+0.4) ＝0.95（元）（0.5分）
4.乙方案能满足股东要求，但不能满足银行要求；丙方案能同时满足银行和股东要求，故可接受丙方案。（3分）
案例分析题五（本题10分）
甲单位为一中央级事业单位，执行《事业单位会计制度》，未实行内部成本核算。2012年7月，甲单位审计处对该单位2012年上半年资产管理及会计核算工作进行了检查，并组织召开了由财务处、资产管理处机关人员参加的工作会议，就检查中关注的如下事项进行沟通。
（1）2012年1月，甲单位经领导班子研究决定，将利用率不高的重点实验室与乙科研单位共享使用，甲单位据此与乙单位签订协议，约定按照使用时间向乙单位收取使用费，每半年收取一次。6月，甲单位收到乙单位支付的2012年上半年实验室使用费220万元，作为其他收入处理。财务处刘某解释，事业单位出租固定资产取得的收入应当留归本单位，纳入单位预算，统一核算、统一管理。
（2）2012年2月，甲单位经领导班子研究决定，对外转让一项股权投资(该投资系以单位房屋出资取得），该项股权投资账面成本为520万元（未达到资产处置规定限额），转让价款为600万元。财务处将取得的转让价款600万元 作为单位自有资金处理，财务处李某解释，取得该项股权投资所出资的房屋是用单位非财政资金建造的，因此转让投资取得的价款应当留归本单位使用。
（3）2012年3月，甲单位由于一辆公车发生交通事故报废，收到保险公司根据保险合同赔付的车损款20万元，财务处将这笔款项作计入修购基金处理，财务处李某解释，保险公司赔付的车损款可以用于本单位固定资产的购置和修理，应计入修购基金。
（4）2012年4月，经有关部门批准，甲单位将所属出版社（事业单位）转制为本单位所属全资企业。评估基准日，出版裨净资产的账面价值为23 000万元，评估机构对出版社净资产的评估价值为35 000万元，财务处按照出版社净资产账目价值确认甲单位对外投资成本，财务处王某解释，事业单位核算对外投资应当采用成本法，所以按照出版社净资产账面价值确认投资成本。
（5）2012年6月，甲单位购买一项用于科研话动的专利权并投入使用，财务处将该专利权确认为无形资产，同时将其账面价值一次性摊销，摊销后该专利权价值未在甲单位资产负债表中反映。财务处刘某解释，不实行内部成本核算的事业单位，应当在无形资产入账后，将其账面价值一次性摊销。
要求：
根据事业单位国有资产管理、事业单位会计制度等国家有关规定，对事项（1）、事项（2），逐项指出其中的不当之处，并分别说明正确的处理；对事项（3）至事项（5）,逐项判断甲单位的处理是否正确，如不正确，分别说明理由。
【分析与解释】
1.事项（1）中不当之处：甲单位经单位领导班子决定即出租重点实验室。（1分）
正确处理：甲单位出租国有资产，应当报经主管部门审核同意后报同级财政部门审批。（1分）
2.事项（2）中不当之处：
①甲单位经单位领导班子决定即转让股权投资。（1分）
正确处理：甲单位处置规定限额以下的国有资产，应当报经主管部门审批， 并报同级财政部门备案。（1分）
②甲单位将转让投资所得价款全部留归本单位。（1分）
正确处理：甲单位应将股权投资转让款中投资成本收回部分[或：520万元]上缴国库。（1分）
或：甲单位应将股权投资转入款中的投资收益部分[或：80万元]留归本单位使用。（1分）
3.事项（3）的处理不正确。（1分）
理由：保险理赔收入属于国有资产处置收入，应当实行“收支两条线”管理 [或：应当上缴财政]。（1分）
4.事项（4）的处理不正确。（1分）
理由：甲单位应按照出版社净资产评估价值[或：35 000万元]确认对外投资成本。（1分）
5.事项（5）的处理正确。（2分）
案例分析题六（本题10分）
康宏地产公司为国内大型房地产企业。近年来，国内商品房有存量过剩，价格趋于稳中有降的态势，而建材价格却居高不下，该企业经济效益持续下滑。2013年初以来，由于受国家商品房宏观政策调控影响，康宏地产公司资金链受到一定影响。为了做好2013年上半年的信息披露及其他财务工作，康宏地产公司副总裁兼财务总监主持召开财务工作会议，听取工作汇报，并部署下半年的财务工作，会议内容如下：
（1）为了缓解资金压力，经董事会批准，康宏地产公司做了如下操作：
①康宏地产公司于2013年1月2日与英大信托签订协议，将公司划分为次级类、可疑类和损失类的长期应收款打包出售给英大信托，该批长期应收款总金额为10000万元，原已计提坏账准备5000万元，双方协议转让价为4800万元，转让后康宏地产公司不再保留任何权利和义务。2013年2月20日，康宏地产公司收到转让款。康宏地产公司财务人员终止确认了该批长期应收款，将收到的款项与该批长期应收款账面价值之间的差额计入当期损益，并在财务报表附注中作披露说明。
②康宏地产公司于2012年9月1日销售一幢办公楼给中信公司，价款为7500万元，双方约定中信公司于2013年6月30日付款。康宏地产公司于2013年4月1日将应收中信公司的账款出售给中国工商银行，出售价款为7300万元。康宏地产公司与中国工商银行签订的协议中规定，在应收中信公司账款到期，中信公司不能按期偿还时，银行有权利向康宏地产公司追偿损失部分。康宏地产公司已收到款项并存入银行。康宏地产公司财务人员认为应终止确认该项应收账款，并将收到的价款7300万元与其账面价值7500万元之间的差额200万元计入当期损益。
③2013年6月1日，康宏地产公司将持有的鲁能公司发行的10年期公司债券出售给富力公司，经协商，出售价格为330万元。同时签订了一项看涨期权合约，康宏地产公司有权在2013年12月31日（到期日）以350万元回购该债券。康宏地产公司判断，该期权是重大的价内期权。对于此项业务，康宏地产公司财务人员认为债券所有权上的风险和报酬全部转移给富力公司，康宏地产公司应当终止确认该债券。
（2）康宏地产公司的股权激励制度已经获得股东大会的批准，需要明确相关的会计政策。康宏地产公司财务总监认为，目前阶段，因为康宏地产公司的资金链比较紧张，现金不是很充裕。因此适合采用股票期权的方式对员工进行股权激励。对于股票期权进行股权激励的会计处理是，在等待期内的每个资产负债表日，应以可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具在资产负债表日的公允价值，将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用，同时计入负债。
（3）当前建材价格居高不下，尤其是康宏地产公司下半年建筑继续采购的钢材价格更是呈现出了上涨的态势。为充分利用期货市场管理产品价格风险，康宏地产公司董事会已决定开展套期保值业务，财务总监在会议上强调开展套期保值业务应以效益最大化为目标，为应对当前钢材价格不断上涨的不利形势，要求有关部门准确研判宏观经济形势，科学把握期货市场行情，利用期货市场开展套期保值业务，务求经济效益最大化。
要求：
1.逐项判断资料（1）的会计处理是否正确，并说明理由。
2.逐项判断资料（2）和资料（3）项的处理是否存在不当之处，存在不当之处的，请指出并说明理由。
【分析与解释】
1.①康宏地产公司长期应收款出售的会计处理正确。（1分）
理由：由于康宏地产公司将该批应收款项转让后不再保留任何权利和义务，因此，该批应收款项所有权上的风险和报酬已经全部转移给英大信托，康宏地产公司应当终止确认该批长期应收款。（1分）
②康宏地产公司出售应收账款的会计处理不正确。（1分）
理由：根据协议，在所售应收债权到期无法收回时，银行有权利向出售应收债权的康宏地产公司进行追偿，这表明与债权有关的风险和报酬尚未转移，企业不应将所售应收债权予以转销，确认出售损益。（1分）
③康宏地产公司出售鲁能公司债券的会计处理不正确。（1分）
理由：由于康宏地产公司在出售鲁能公司债券的同时，与富力公司签订了看涨期权合约，且康宏地产公司判断极可能行权，因此，与债券相关的风险和报酬并没有转移给富力公司，康宏地产公司不应终止确认该债券。（1分）
2.资料（2）中存在的不当之处为：按照权益工具在资产负债表日的公允价值，将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用，同时计入负债。（1分）
理由：对于权益结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，应以可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具在授予日的公允价值，将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用，同时计入资本公积。（1分）
资料（3）中存在的不当之处为：开展套期保值业务应以经济效益最大化为目标。（1分）
理由：企业开展套期保值的目的应是利用期货市场规避现货价格风险，套期保值方案设计及操作管理要遵循风险可控原则。（1分）
案例分析题七（本题10分）
A公司和B公司均为境内非国有控股上市公司。A公司主要从事新环保技术开发，股本总数为5 000万股。B公司主要从事原油、天然气勘探，股本总数为7 000万股。2012年7月，A公司、B公司分别经股东大会批准，实行股权激励制度，其中A公司采用股票期权方式，B公司采用业绩股票方式。与股权激励制度有关的资料如下：
（1）A公司、B公司的激励对象均包括公司所有董事、监事、高级管理人员以及核心技术人员。
（2）为加大激励力度，A公司、B公司本次全部有效的股权激励计划所涉及的股票数量分别为600万股、650万股。
（3）考虑到近期股票市场低迷，A公司、B公司股价均较低，价值被低估，拟全部以回购股份作为股权激励的股票来源。
（4）A公司2011年度财务会计报告被注册会计师出具了保留意见的审计报告，符合实行股权激励计划的条件。
（5）A公司明确了与股权激励相关的会计政策，对于权益结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，以可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具在资产负债表日的公允价值，将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用，同时计入负债。
假定不考虑其他因素。
要求：
   逐项判断资料（1）至（5）项是否存在不当之处；对存在不当之处的，分别指出不当之处，并逐项说明理由。
【分析与解释】
1.资料（1）存在不当之处 （0.5分）
不当之处：A公司、B公司的激励对象包括公司所有董事、监事。（0.5分）
理由：根据证券监管部门的规定，股权激励计划的激励对象不应包括独立董事，上市公司监事不得成为股权激励对象，由国有控股上市公司的控股股东单位以外的人员担任的外部董事，暂不纳入股权激励计划（1分）
2.资料（2）存在不当之处。（0.5分）
不当之处：A公司本次全部有效的股权激励计划所涉及的股票数量为600万股。（0.5分）
理由：根据证券监管部门的规定，对于一般上市公司，全部有效的股权激励计划所涉及的标的股权总量累计不得超过股本总额的10% 。A公司股权激励计划所涉及的股票数量占总股本的12% 。（1分）
3.资料（3）存在不当之处（0.5分）
不当之处：拟全部以回购股份作为股权激励的股票来源。（0.5分）
理由：根据证券监管部门的规定，上市公司可以回购不超过公司已发行股份总额的5%用于激励公司员工。（1分）
4.资料（4）不存在不当之处。（1分）
5.资料（5)存在不当之处。（0.5分）
不当之处：按照权益工具在资产负债表日的公允价值，将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用，同时计入负债。（0.5分）
理由：对于权益结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，以可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具在授予日的公允价值，将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用，同时计入资本公积。（2分）
案例分析题八（本题20分，本题为选答题，在案例分析题八、案例分析题九中应选一题作答）
A公司是一家生产和销售钢铁的A股上市公司，其母公司为P集团公司，2×14年A公司为实现规模化经营、提升市场竞争力，多次通过资本市场融资成功进行了企业并购，迅速扩大和提高了公司的生产能力和技术创新能力，奠定了公司在该行业的地位，实现了跨越式发展。2×14年A公司的资本运作如下：
资料一：
①A公司于2×12年1月1日以每股5元的价格购入某上市公司B公司的股票100万股，并由此持有B公司2%股权。A公司与B公司不存在关联方关系。A公司将该对B公司的投资作为可供出售金融资产进行会计核算。2×14年1月1日，A公司以现金1.75亿元为对价，向B公司大股东收购B公司50%的股权。假设A公司购买B公司2%股权和后续购买50%的股权不构成“一揽子交易”，A公司取得B公司控制权之日为2×14年1月1日， B公司于该日股价为每股7元，B公司可辨认净资产的公允价值为2亿元。
②A公司于2×12年1月1日以现金3000万元取得了C公司20%股权并具有重大影响，按权益法进行核算，取得投资时C公司可辨认净资产公允价值为1.4亿元。A公司与C公司不存在关联方关系。2×14年7月1日，A公司另支付现金8000万元取得C公司40%股权，并取得对C公司的控制权。假设两次交易不构成“一揽子交易”。购买日，A公司原持有的对C公司的20%股权的公允价值为4000万元，账面价值为3500万元，A公司与C公司权益法核算相关的累计其他综合收益（可供出售金融资产公允价值变动）为400万元，累计其他净资产变动影响为100万元；C公司可辨认净资产公允价值为1.8亿元。
③A公司于2×13年12月29日以8000万元取得E公司70%的股权，能够对E公司实施控制，形成非同一控制下的企业合并。2×14年12月25日，A公司又以公允价值为3000万元，原账面价值为2500万元的固定资产作为对价（假设该交易具备商业实质），自E公司的少数股东处取得E公司20%的股权。本例中A公司与E公司的少数股东在交易前不存在任何关联方关系。
2×13年12月29日，A公司在取得E公司70%股权时，E公司可辨认净资产公允价值总额为10000万元。2×14年12月25日，E公司自购买日开始持续计算的净资产账面价值为11000万元。
资料二：
A公司2×14年其他与股权交易有关的事项如下：
①A公司与P集团公司新成立一家财务公司甲公司，主要负责P集团公司所属单位和A公司及其子公司内部资金结算、资金筹措和运用等业务，注册资本60亿元。A公司拥有甲公司49%的有表决权股份，P集团公司直接拥有A公司51%的有表决权股份。
②乙公司是化纤类境内、外上市公司，注册资本为50亿元，乙公司尚未完成股权分置改革。A公司2×14年投资乙公司42%的有表决权股份，为乙公司的第一大股东，第二大股东拥有乙公司18%的有表决权股份，其余为H股及A股的流通股股东。乙公司董事会由7名成员组成，其中5名由甲公司委派，其余2名由其他股东委派。乙公司章程规定，该公司财务及生产经营的重大决策应由董事会成员5人以上（含5人）同意方可实施。
③丙公司系境内上市的油品销售类公司，注册资本为20亿元。A公司2×14年投资拥有丙公司28%的有表决权股份，是丙公司的第一大股东。第二大股东和第三大股东分别拥有丙公司22%、11%的有表决权股份。A公司与丙公司的其他股东之间不存在关联方关系；丙公司的第二大股东与第三大股东之间存在关联方关系。
④A公司与某国有资产经营公司合资成立丁公司，丁公司的注册资本为18亿元。A公司与丁公司所在地国有资产经营公司对丁公司的出资比例各为50%。丁公司董事会由7名成员组成，其中4名由A公司委派（含董事长），其余3名由其他股东委派，丁公司所在地国有资产经营公司委托A公司全权负责丁公司生产经营和财务管理，仅按出资比例分享丁公司的利润或承担相应的亏损。
⑤A公司与境外投资者成立中外合资公司戊公司，注册资本为80亿元。A公司对戊公司的出资比例为50%。戊公司董事会由8人组成，A公司与外方投资者各委派4名。戊公司章程规定，公司财务及生产经营的重大决策应由董事会2／3以上的董事同意方可实施，公司日常经营管理由A公司负责。
资料三：
2×14年A公司与B公司发生了如下交易或事项：
①2×14年6月30日，A公司出售一件产品给B公司作为管理用固定资产。A公司取得不含税销售收入800万元，增值税136万元，成本640万元，货款至年末尚未支付。B公司购入固定资产后，采用年限平均法计提折旧，预计使用年限4年，预计净残值为0。假定税法规定的折旧年限、折旧方法及净残值与会计规定相同。年末A公司为该项应收B公司货款计提坏账准备9.36万元。
②2×14年A公司向B公司销售甲产品900件，每件价款为3万元，成本为2万元，500件货款已支付，其余400件货款未支付，至2×14年末B公司已对外销售甲产品100件，增值税税率为17%。
假定A公司和B公司各年所得税税率均为25%，假设本年没有发生其他内部交易。
A公司2×14年编制合并财务报表时对上述业务的相关会计处理为：
①抵消营业收入800万元；
抵消营业成本640万元；
抵消固定资产140万元；
抵消应收账款926.64万元；
抵消应付账款936万元；
确认递延所得税资产35万元。
②抵消营业收入2700万元；
抵消营业成本1900万元；
抵消存货800万元；
抵消应收账款和应付账款1404万元；
确认递延所得税资产200万元。
要求：
1.根据资料一，不考虑所得税影响和其他因素，分别说明A公司在合并报表层面如何进行会计处理。
2.根据资料二，分别说明哪些公司应该纳入A公司的合并报表范围，并说明理由。
3.根据资料三，判断A公司编制2×14年度合并财务报表时有关的抵消分录是否正确，如不正确，请指出正确的会计处理。
【分析与解释】
1.①A公司在编制合并财务报表时，首先，应考虑对原持有股权进行公允价值的重新计量。由于A公司将原持有B公司2%的股权作为可供出售金融资产进行核算，因此，于购买日（即2×14年1月1日）该项可供出售金融资产的公允价值与其账面价值相等，即700万元，并应将原计入其他综合收益的200万元转入合并当期投资收益。（1分）
其次，按照《企业会计准则第20号——企业合并》有关非同一控制下企业合并的相关规定，A公司购买B公司股权并取得控制权的合并对价为原持有股权于购买日的公允价值（700万元）＋购买日应支付的对价（1.75亿元）＝1.82亿元。（1分）
由于A公司享有B公司于购买日的可辨认净资产公允价值的份额为2亿元×52%＝1.04亿元，因此，购买日形成的商誉为1.82亿元－1.04亿元＝0.78亿元。（1分）
②A公司在编制合并财务报表时，首先，应考虑对原持有股权进行公允价值的重新计量。由于A公司原对C公司具有重大影响，按照权益法进行核算。于购买日（即2×14年7月1日）该项股权投资的公允价值4 000万元与其账面价值3 500万元的差额为500万元应计入合并当期投资收益，并应将原计入其他综合收益的400万元和其他净资产变动100万元转入合并当期投资收益。（1分）
其次，按照《企业会计准则第20号——企业合并》有关非同一控制下企业合并的相关规定，A公司购买C公司股权并取得控制权的合并对价为原持有股权于购买日的公允价值（4000万元）＋购买日应支付的对价（8 000万元）＝1.2亿元。（1分）
由于A公司享有C公司于购买日的可辨认净资产公允价值的份额为1.8亿元×60%＝1.08亿元，因此，购买日形成的商誉为1.2亿元－1.08亿元＝0.12亿元。（1分）
③合并财务报表中，E公司的有关资产、负债按照自购买日开始持续计算的价值进行合并，无需在收购少数股权时按照公允价值进行重新计量。A公司新取得的长期股权投资＝3000万元，按照新增持股比例20%计算应享有E公司自购买日开始持续计算的净资产份额＝11 000万元×20%＝2 200万元。两者之间的差额800万元，在合并资产负债表中应调整所有者权益相关项目，首先调整归属于母公司的资本公积（资本溢价或股本溢价），在资本公积的金额不足冲减的情况下，调整归属于母公司的盈余公积和未分配利润。（2分）
A公司作为对价的固定资产的公允价值为3 000万元，与原账面价值2 500万元的差额500万元应计入合并利润表中的营业外收入。（1分）
2.应纳入A公司2×14年度合并财务报表合并范围的公司有：乙公司、丁公司。（1分）
理由：
①A公司拥有甲公司49%的有表决权股份，不考虑其他因素，不能控制甲公司。（1分）
②尽管A公司拥有乙公司42%的有表决权股份，但乙公司董事会由7名成员组成，其中5名由A公司委派，其余2名由其他股东委派。乙公司章程规定，该公司财务及生产经营的重大决策应由董事会成员5人以上（含5人）同意方可实施，因此A公司可以控制乙公司。（2分）
③丙公司的第二大股东与第三大股东之间存在关联方关系，其可以联合对丙公司实施控制（可以联合掌握丙公司的33%股份，高于A公司28%的股份），尽管A公司为丙公司的第一大股东，但是由于A公司与丙公司的其他股东之间不存在关联方关系，所以A公司不能控制丙公司。（1分）
④因为A公司可以全权负责丁公司生产经营和财务管理，所以A公司可以控制丁公司。（1分）
⑤因为A公司不能委派董事会一半以上的人数，而戊公司章程规定，公司财务及生产经营的重大决策应由董事会2/3以上的董事同意方可实施，所以A公司是不能控制戊公司的。（2分）
3.A公司编制2×14年度合并财务报表时有关的抵消分录中：
①抵消分录中确认递延所得税资产35万元不正确。（1分）
正确的会计处理：抵消分录中应确认递延所得税资产32.66万元。（1分）
②抵消分录正确。（1分）
参考会计分录：
A公司编制2×14年度合并财务报表时内部交易有关的抵消分录：
①将内部购入固定资产抵消
借：营业收入                   800
　　贷：营业成本                      640
　　　　固定资产——原价              160
借：固定资产——累计折旧        20
　　贷：管理费用                       20
借：递延所得税资产              35
　　贷：所得税费用                     35
将内部应收账款与应付账款相互抵消
借：应付账款                   936
　　贷：应收账款                    936
将内部应收账款计提的坏账准备抵消
借：应收账款——坏账准备     9.36
　　贷：资产减值损失               9.36
抵消递延所得税资产
借：所得税费用               2.34
　　贷：递延所得税资产             2.34
②将内部存货交易抵消
借：营业收入                2 700
　　贷：营业成本                  2 700
借：营业成本                  800
　　贷：存货                        800
借：递延所得税资产            200
　　贷：所得税费用                  200
将内部应收账款与应付账款相互抵消
借：应付账款                1 404
　　贷：应收账款                  1 404
案例分析题九（本题20分。本题为选答题，在案例分析题八、案例分析题九中应选一题作答）
甲单位是一家中央级事业单位，已经执行国库集中支付制度。该单位于2013年1月1日起执行新的《事业单位会计制度》，2015年1月，甲单位内部审计部门对其2014年度的预算执行、资产管理、政府采购、会计核算等进行了全面检查，提出了以下需要进一步研究的事项：
（1）3月，甲单位经管理层会议决定，出租一栋闲置的办公楼（价值2 000万元），每年收取租金200万元，直接计人事业收入。
（2）6月，甲单位经主管部门审批、财政部门备案后处置限额以下的资产一批，并将资产损失50万元列入事业支出。
（3）6月，X项目完成，结余资金30万元。甲单位7月将这些结余资金用于安排本单位人员经费支出。
（4）7月，甲单位报经主管部门审核同意，报经统计财政部门备案后，以一栋闲置的办公楼进行对外投资，并将投资收益计入事业收入。
（5）9月，甲单位根据批准的办公楼扩建项目支出预算（超出政府采购限额标准，但不属于集中采购目录范围），直接委托某建筑安装工程公司承接该扩建工程。该建筑安装工程公司的法人代表是甲单位某领导的直系亲属。
（6）9月，甲单位购买了一批医疗器械，价值200万元，支援其对口的西部建设地区，甲单位将其按政府功能分类列人“医疗卫生”类；按政府支出经济分类，列入“其他资本性支出”类。
（7）按照规定程序报经批准，甲单位以一项专利权作价出资，与乙企业共同设立一家咨询培训公司。该项专利权账面余额为65万元，评估确认价值为100万元。6月19日，甲单位办理完毕相关产权手续。财务处建议增加对外投资和事业基金（投资基金）各100万元，同时减少事业基金（一般基金）和无形资产各65万元。
（8）12月，甲单位经相关部门审核和审批，用一台仪器设备对外进行投资。该仪器设备的账面价值为30万元，经评估确认的价值为35万元。甲单位增加30万元的对外投资，并增加非流动资产基金（投资基金）30万元，同时，减少非流动资产基金（固定基金）和固定资产30万元。
（9）甲单位当年实际取得的事业收入比批准的事业收入预算数超出180万元。甲单位考虑当年物价上涨幅度较大等因素，在年末从该项超收收入中支出120万元以补贴形式一次性发放给职工。
（10）2014年甲单位基本支出结转资金40万元，其中，人员经费结转资金15万元，公用经费结转资金25万元，在安排2015年预算时，将公用经费结转资金中的5万元用于安排本单位的人员经费，用于提高人员经费开支标准。
（11）甲单位当年财政授权支付预算指标数为2 000万元，当年零余额账户用款额度实际下达数（不含年初恢复的2012年应返还额度）为1 560万元，甲单位财务部门未作账务处理，待实际使用恢复的额度时再进行账务处理。
（12）甲单位当年取得经营收入900万元，发生经营支出960万元。甲单位将当年经营收支全部转入经营结余，在年末转入结余分配。甲单位将事业结余100万元全部转入了事业基金。
（13）12月，甲单位将附属单位按照协议约定上缴的管理费2 000万元列入往来账，并经管理层决定从该往来账中支出1 800万元购置了一台专用设备（超出资产配置规定限额）。
要求：
请根据国家部门预算管理、资产管理、政府采购、事业单位会计制度等相关规定，对事项（1）至（12），逐项判断是否正确，如不正确，分别说明理由；对事项（13）,指出其中的不当之处，并说明正确的处理。
【分析与解释】
1.事项（1）处理不正确。（0.5分）
理由：甲单位以国有资产对外出租，资产单项或批量价值在800万元人民币以上（含800万元）的，应当报经主管部门审核同意后，报同级财政部门审批。出租收入纳入一般预算管理，属于应上缴财政资金，不能直接计入事业收入。（1分）
2.事项（2）处理不正确。（0.5分）
理由：资产处置损失应列入其他支出。（0.5分）
3.事项（3）处理不正确。（0.5分）
理由：项目支出结余资金，在统筹用于编制以后年度部门预算之前，原则上不得动用。因特殊情况需要在预算执行中动用项目支出结余资金安排必需支出的，应报财政部批准。（0.5分）
4.事项（4）处理不正确。（0.5分）
理由：甲单位以国有资产对外投资，应报经主管部门审核同意后，报同级财政部门审批；同时，投资收益应计入其他收入。（0.5分）
5.事项（5）处理不正确。（0.5分）
理由：扩建工程不符合采用单一来源方式进行政府采购的条件，不能由甲单位直接联系确定承建商；另外，政府采购中，采购人员及相关人员与供应商有利害关系的必须回避。（1分）
6.事项（6）处理不正确。（0.5分）
理由：按政府支出功能分类，应列入“援助其他地区支出”，按支出经济分类，应列入“商品和服务支出”。（0.5分）
7.事项（7）处理不正确。（0.5分）
理由：甲单位应按评估价值增加100万元的对外投资，增加非流动资产基金（长期投资）100万元；同时，减少非流动基金（无形资产）和无形资产65万元。（1分）
8.事项（8）处理不正确。（0.5分）
理由：甲单位应按评估价值增加35万元的对外投资，增加非流动资产基金（长期投资）35万元；同时，减少非流动基金（固定基金）和固定资产30万元。（1分）
9.事项（9）处理不正确。（0.5分）
理由：甲单位在预算执行中发生的非财政补助收入超收部分，原则上不再安排当年的基本支出。（0.5分）
10.事项（10）处理不正确。（0.5分）
理由：基本支出结转资金人员经费和公用经费之间不得相互挪用，不得用于提高人员经费开支标准。（1分）
11.事项（11）处理不正确。（0.5分）
理由：甲单位应在年末直接确认“财政应返还额度”440万元。（0.5分）
12.事项（12）处理不正确。（0.5分）
理由：事业单位经营活动亏损只结转到经营结余，年末不能结转到结余分配。（1分）另外，事业单位当年实现的非财政补助结余（指事业结余与经营结余的合计数，或经营结余弥补事业亏损后的结余数），应当按照规定进行分配：一是有企业所得税缴纳业务的事业单位计算应缴所得税；二是事业单位按规定提取职工福利基金。（1分）故甲单位的事业结余应在计提专用基金后，将其未分配的余额转入事业基金。（1分）
13.事项（13）的不当之处：
①甲单位将下属单位上缴的管理费列入往来账的做法不正确。（0.5分）
②甲单位由管理层决定购置超出资产配置固定限额专用设备的做法不正确。（0.5分）
③甲单位在往来账中列支设备购置支出的做法不正确。（0.5分）
正确的做法：
①甲单位将下属单位上缴的管理费应作为甲单位的收入予以确认。（0.5分）
②甲单位用财政性资金以外的其他资金购置规定限额以上资产的，须报主管部门审批，并由主管部门报同级财政部门备案。（0.5分）
③甲单位应从事业支出中列支设备购置支出。（0.5分）